Интернет-магазин Economicportal.ru

Тема 10. Анализ затрат на производство и себестоимости продукции

Одним из важнейших показателей деятельности предприятия, влияющих напрямую на финансовые результаты, является себестоимость производимой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. От величины себестоимости зависят уровень прибыли предприятия, конкурентоспособность продукции, финансовое состояние.

В себестоимости находят выражение все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции. Ее значение отражает степень использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, качества работы отдельных работников и руководства в целом.

Основными задачами анализа себестоимости продукции являются:

  1. объективная оценка выполнения плана по себестоимости и ее динамики;
  2. своевременное выявление непроизводительных затрат и потерь;
  3. выявление основных направлений более рационального использования производственных ресурсов;
  4. оперативное воздействие на формирование показателей себестоимости.

Характер этих задач свидетельствует о большой практической значимости анализа себестоимости продукции в хозяйственной деятельности предприятия.

Источниками информации для проведения анализа являются: данные статистической отчётности, ф. №5-з "Отчёт о затратах на производство и реализацию продукции", данные бухгалтерского учёта: синтетические и аналитические счета, отражающие затраты материальных, трудовых и денежных средств, плановые и отчётные калькуляции себестоимости продукции и пр.

В основе анализа производственных затрат лежит их классификация по тому или иному признаку или нескольким признакам одновременно. Напомним классификацию затрат на производство по различным основаниям (табл. 10.1).

Таблица 10.1

Классификация затрат на производство

Признаки классификации Подразделение затрат
По экономическим элементам экономические элементы затрат
По статьям себестоимости статьи калькуляции себестоимости
По отношению к технологическому процессу основные, накладные
По составу одноэлементные, комплексные
По способу отнесения на себестоимость продукта прямые, косвенные
По роли в процессе производства производственные, внепроизводственные
По возможности охвата планом планируемые, непланируемые
По отношению к объему производства переменные, постоянные
По периодичности возникновения текущие, единовременные
По отношению к готовому продукту затраты на незавершенное производство, затраты на готовый продукт

Наиболее важным признаком для цепей анализа является деление затрат по элементам затрат, по статьям затрат, по способу отнесения на себестоимость продукции. На основе элементов затрат составляются сметы затрат. Деление затрат по статьям себестоимости позволяет рассчитать затраты на единицу продукции или партию, составить калькуляцию.

Затраты, сгруппированные по статьям себестоимости, отличаются от затрат по её элементам тем, что они отражают затраты, которые связаны с производством и реализацией товарной продукции за данный отчётный период. Затраты же по элементам показывают все произведённые предприятием расходы ресурсов за отчётный период, включая расходы на рост остатков незавершённого производства, затраты, отнесённые за счёт будущих периодов и т.п.

Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечёт за собой изменение производства и продаж, а это в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, а следовательно, на финансовые результаты. С этим связанно деление затрат на постоянные и переменные.

Этому делению уделяется большое внимание в западной системе учёта, которая носит название "директ-костинг". Основные положения данной теории:

  1. Поведение    затрат    в    зависимости    от    изменения объёма производства.
  2. Относительность     (условность)     классификации     затрат на постоянные и переменные.

Методы деления затрат на постоянные и переменные.

К постоянным затратам принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объёма производства (амортизация, арендная плата, определённые виды заработной платы руководителей организаций и пр.)

Под переменными понимают затраты, величина которых изменяется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объёмов производства (затраты на сырьё, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих, затраты на техническую энергию и др.)

В зависимости от этой классификации общие суммарные затраты на производство продукции (3) можно представить в виде следующей формулы:

3 = А + В · VВП

где A — сумма постоянных расходов;
B — ставка переменных расходов на единицу продукции;
VВП — объём производства продукции.

Тогда затраты на единицу продукции (Зед) следует записать в виде:

image

Графически это можно представить следующим образом (рис. 10.1 и 10.2):

image

На графиках хорошо видно, что переменные расходы в себестоимости всего выпуска растут пропорционально изменению объёма производства, а в себестоимости единицы продукции они составляют постоянную величину. Величина постоянных расходов, наоборот, не изменяется с увеличением объёма производства в общей сумме затрат, а в расчёте на единицу продукции затраты уменьшаются пропорционально его росту.

Все вышеизложенные положения используем при проведении анализа себестоимости. Анализ себестоимости проводят по следующим направлениям:

10.1. Анализ общей суммы затрат на производство продукции

Анализ себестоимости начинают с анализа динамики себестоимости всей товарной продукции, при этом сравнивают фактические затраты с плановыми или с затратами базисного периода. В процессе анализа выявляют, по каким статьям затрат произошёл наибольший перерасход и как это изменение повлияло на изменение общей суммы переменных и постоянных расходов.
Общая сумма затрат может измениться из-за объёма выпуска продукции, её структуры, уровня переменных затрат на единицу продукции и суммы постоянных расходов. Порядок проведения факторного анализа представлен в табл. 10.2.

Изучение структуры затрат на производство и её изменений за отчётный период по отдельным элементам затрат, а также анализ статей расходов фактически выпущенной продукции составляют следующий этап анализа себестоимости.

Таблица 10.2

Исходные данные для факторного анализа общей суммы издержек на производство и реализацию продукции

Затраты Факторы изменения затрат
объем выпуска продукции структура продукции переменные затраты постоянные затраты
По плану на плановый выпуск продукции:
∑(Вплi · VВПплi) + АПЛ
План План План План
По плану, пересчитанному на фактический объем производства продукции:
∑(Вплi · VВПплi) · KПЛ + АПЛ
Факт План План План
По плановому уровню на фактический выпуск продукции:
∑(Вплi · VВПфi) + АПЛ
Факт Факт План План
Фактические при плановом уровне постоянных затрат:
∑(Вфi · VВПфi) + АПЛ
Факт Факт Факт План
Фактические:
∑(Вфi · VВПфi) + Аф
Факт Факт Факт Факт

Анализ структуры себестоимости по статьям и элементам расходов проводится в аналитической таблице табл. 10.3

Таблица 10.3

Состав затрат на производство

Элементы затрат За предшествующий год По плану на отчетный год Фактически за отчетный год Изменение фактических удельных весов по стравнению
сумма, тыс. руб. уд. вес, % сумма, тыс. руб. уд. вес, % сумма, тыс. руб. уд. вес, % с предшествующим годом с планом, %
1 2 3 4 5 6 7 8 9
              (гр.7 - гр.3) (гр.7 - гр.5)

Анализ структуры себестоимости проводится сопоставлением удельных весов отдельных элементов с планом и в динамике.

При помощи показателей структуры рассматривается влияние каждой статьи на сумму абсолютной и относительной экономии или перерасхода затрат. Анализ структуры затрат позволяет оценить материалоёмкость, трудоёмкость, энергоёмкость продукции, выяснить характер их изменений и влияние на себестоимость продукции. Для оценки влияния каждой статьи затрат на себестоимость 1 руб. товарной продукции рассчитывается уровень затрат по каждой статье и элементу расходов, изучаются причины отклонений. Анализ проводится в аналитической форме (табл. 10.4).

Таблица 10.4

Затраты на производство продукции по статьям

Статьи затрат Базисный период Отчетный период Отклонения уровня затрат
Сумма Уровень затрат План Факт от плана (гр.6 - гр.4) от показателя базисного периода (гр.6 - гр.2)
Сумма Уровень затрат Сумма Уровень затрат
1 2 3 4 5 6 7 8 9

Уровень затрат определяется делением расходов по каждой статье на объём товарной продукции.

Анализ динамики и выполнения плана по структуре и уровню затрат позволяет своевременно реагировать на отклонения от плановых, нормативных показателей себестоимости, принимать конкретные управленческие решения по их устранению или согласованию.

10.2. Анализ затрат на рубль произведенной продукции

Наиболее обобщающим показателем себестоимости продукции, выражающим её прямую связь с прибылью, является уровень затрат на 1 рубль произведенной продукции:

image

Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на 1 руб. товарной продукции оказывают факторы, которые находятся с ним в прямой функциональной связи: изменение объёма выпущенной продукции, её структуры, изменение уровня цен на продукцию, изменение уровня удельных переменных затрат, изменение суммы постоянных затрат. Схема факторной системы затрат на 1 руб. товарной продукции представлена на рис. 10.3.

image

Влияние факторов первого уровня на изменение затрат на 1 руб. товарной продукции рассчитывается способом цепных подстановок по данным табл. 10.4 и по данным о выпуске товарной продукции:

Товарная продукция:

image

то анализ проводится методом цепных подстановок и его алгоритм аналогичен алгоритму проведения факторного анализа материалоёмкости.

Чтобы установить, как эти факторы повлияли на изменение суммы прибыли, необходимо абсолютные приросты затрат на 1 руб. товарной продукции за счёт каждого фактора умножить на фактический объём реализации продукции, выраженный в плановых ценах (табл. 10.5).

image

В процессе анализа проводят также сравнение затрат на 1 руб. товарной продукции в динамике и, если есть возможность, сравнение со среднеотраслевым показателем.

10.3. Анализ себестоимости отдельных изделий

Для   более   глубокого   изучения  причин  изменения себестоимости анализируют отчётные калькуляции по отдельным изделиям, сравнивают фактический уровень затрат на единицу продукции с плановым и данными прошлых лет в целом и по статьям затрат.

Анализ проводят методом цепных подстановок на основе формулы себестоимости единицы продукции:

image

image

Затем более детально изучают себестоимость товарной продукции по каждой статье затрат, для чего фактические данные сравнивают с плановыми и данными за прошлые периоды.

10.4. Анализ прямых материальных и трудовых затрат

Как правило, наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают затраты на сырьё и материалы. Система факторов, оказывающих влияние на прямые материальные затраты, приведена на рис. 10.4.

Расчёт влияния факторов производится способом цепных подстановок. Для этого необходимо произвести пересчёт затрат на производство продукции:

image

image

image

МЗ = Σ(VBПi · УДi · УРi · ЦМi)

Сумма материальных затрат на выпуск от ельных из елий зависит от тех же факторов, кроме структуры производства продукции:

МЗi = Σ(VВПi  · УРi · ЦМi)

где УРi — удельный расход i-го материала;
ЦМi — средняя цена i-го материала.

Расход материалов на единицу продукции зависит от качества сырья и материалов, замены одного вида материала другим, изменения рецептуры сырья, техники, технологии и организации производства, квалификации работников, отходов сырья и др. Прирост суммы материальных затрат на производство i-го вида продукции за счёт изменения удельного расхода материалов рассчитывают по формуле:

ΔМЗi = ΔУРi · ЦМплi · VВПфi

Уровень средней цены материалов зависит от рынков сырья, отпускной цены поставщика, внутригрупповой структуры материальных ресурсов, уровня транспортно-заготовительных расходов, качества сырья и т.д. Чтобы узнать, как за счёт каждого из факторов изменилась общая сумма материальных затрат, воспользуемся формулой

image

где ЦМi — изменение средней цены i-гo вида или группы материалов за счёт фактора.

В результате замены одного материала другим изменяется не только количество потреблённых материалов на единицу продукции, но и их стоимость:

image

где ΔУР — изменение нормы расхода в связи с заменой материала;
ΔУР1 — расход материала после замены;
ЦМ0 — цена заменяемого материала;
ΔЦМ — изменение цены в связи с заменой материала.

Расчёты проводятся по каждому виду продукции на основе плановых и отчётных калькуляций с последующим обобщением полученных результатов в целом по предприятию.

В ходе дальнейшего анализа переходят к изучению затрат по статье "Заработная плата", т.е. прямых трудовых затрат. Факторы, определяющие сумму прямой зарплаты, представлены на рис. 10.5.

image

image

Для расчёта влияния этих факторов необходимо иметь следующие исходные данные.

Сумма прямой зарплаты на производство продукции, млн. руб.:

На основе данных анализ можно провести способом цепных подстановок либо интегральным методом.

Зарплата на выпуск отдельных изделий зависит от тех же факторов. Фактор структуры производства продукции не оказывает влияния на данный показатель:

УЗПi = VБПi · УТЕi · ОТi

10.5. Анализ косвенных затрат

Косвенные затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, коммерческие расходы. Анализ этих расходов производится путём сравнения фактической их величины на 1 руб. товарной продукции в динамике за 5-10 лет, а так же с плановым уровнем отчётного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости товарной продукции в динамике и по сравнению с планом, и какая наблюдается тенденция — роста или снижения. В процессе последующего анализа выясняют причины, вызвавшие абсолютное и относительное изменение затрат. По своему составу это комплексные статьи, состоящие из нескольких элементов.

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования (РСЭО) включают амортизацию машин и оборудования, затраты на их содержание, затраты по эксплуатации, расходы по внутризаводскому перемещению грузов, износ МБП и др. Некоторые виды затрат (например, амортизация) не зависят от объёма производства продукции и являются условно-постоянными. Другие полностью или частично зависят от его изменения и являются условно-переменными. Степень их зависимости от объёма производства продукции устанавливается с помощью коэффициентов, величина которых определяется опытным путём, или с помощью корреляционного анализа по большой совокупности данных от объёма выпуска продукции и суммы этих затрат. Для проведения анализа РСЭО целесообразно построить табл. 10.7

Таблица 10.7

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования

Затраты Коэффициент зависимости затрат от объема выпуска Сумма затрат, тыс. руб. Затраты по плану, пересчитанному на факт. объем продукции Отклонение от плана
план факт Общее в том числе за счет
объема выпуска уровня затрат
Амортизация            
Ремонт              
Эксплуатационные расходы              
Износ МБП              
Итого            

Для пересчёта плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать формулу:

image

где Зск — затраты скорректированные на фактический выпуск продукции;
Зпл — плановая сумма затрат по статье;
ΔТП% — перевыполнение (недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции %;
Кз — коэффициент зависимости затрат от объёма производства продукции.

В ходе дальнейшего анализа выясняют причины относительного перерасхода или экономии средств по каждой статье затрат.

Анализ цеховых и общехозяйственных расходов имеет большое значение, т.к. они занимают большой удельный вес в себестоимости продукции. Эти расходы так же разделяют на условно-постоянные и условно-переменные, а последние корректируют на процент выполнения плана по производству товарной продукции. Фактические данные сравнивают с плановой величиной накладных расходов.

Для анализа цеховых и общезаводских расходов по статьям затрат используют данные аналитического бухгалтерского учёта. По каждой статье выявляют абсолютное и относительное отклонение от плана и их причины (табл. 10.8 ).

Таблица 10.8

Факторы изменения общепроизводственных и общехозяйственных расходов

Статья расходов Фактор изменения затрат Формула расчета
Заработная плата работников аппарата управленият Численность персонала (Ч), Средняя заработная плата (ОТ) ЗП = Ч · ОТ
Содержание основных фондов: амортизация, расходы на освещение, отопление, водоснабжение и пр. Первоначальная стоимость основных фондов (ОС), Норма амортизации (Nа), Норма потребления ресурса (Н), тариф на услугу 1) А = ОС · Nа
МЗ = Н · Ц1
Затраты на текущий ремонт, испытания Объем работ (V), Средняя стоимость единицы работы 2) Зр = V · Ц2
Содержание легкового транспорта Количество машин (К), Средние затраты на содержание одной машины (З) Злт = К · З
Расходы по командировкам Количество командировок 1), Средняя продолжительность (Д), Средняя стоимость одного дня командировки 3) Зк = К1 · Д · Ц3
Оплата простоев Количество человеко-дней простоя (К), Уровень оплаты за один день простоя (ОТ1) Зп = К · ОТ1
Налоги и сборы, относимые на себестоимость Налогооблагаемая база (Б), Процентная ставка налога (С) Зн = Б · С
Расходы на охрану труда Объем намеченных мероприятий (V), Средняя стоимость мероприятия 4) Зо = V · Ц4

При проверке выполнения сметы нельзя всю полученную экономию отнести на счёт предприятия, так же как и все допущенные перерасходы оценивать отрицательно. Оценка отклонений фактических расходов от сметы зависит от того, какие причины вызвали экономию или перерасход по каждой статье затрат. В ряде случаев экономия связана с невыполнением намеченных мероприятий по улучшению условий труда, технике безопасности, изобретательству, подготовке и переподготовке кадров и т.д. Невыполнение этих мероприятий наносит предприятию иногда больший ущерб, чем сумма полученной экономии. В процессе анализа должны быть выявлены непроизводительные затраты, потери от бесхозяйственности, которые можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости продукции.

Непроизводительными затратами следует считать потери от порчи и недостачи сырья (материалов) и готовой продукции, оплату простоев по вине предприятия, доплаты за это время и в связи с использованием рабочих на работах, требующих менее квалифицированного труда, стоимость потреблённой энергии и топлива за время простоя предприятия и др.

Анализ общепроизводственных расходов в себестоимости единицы изделия производится с учётом результатов, полученных при анализе их в целом по предприятию. Эти расходы распределяются между отдельными видами изготовленной продукции пропорционально прямым затратам за исключением покупных материалов или заработной платы основных производственных рабочих.

Сумма этих расходов, приходящихся на единицу продукции (УК), зависит от изменения:

а) общей суммы цеховых и общезаводских расходов (Зц);

б) суммы прямых затрат, которые являются базой распределения косвенных (УДi)

в) объёма производства продукции (VВП)

image

Коммерческие расходы включают затраты по отгрузке продукции покупателям, расходы на тару и упаковочные материалы, рекламу, изучение рынков сбыта.

Расходы по доставке товаров зависят от расстояния перевозки, веса перевезённого груза, транспортных тарифов за перевозку грузов, вида транспортных средств.

Расходы по погрузке и выгрузке могут изменяться в связи с изменением веса отгруженной продукции и расценок за погрузку и выгрузку одной тонны продукции.

Расходы на тару и упаковочные материалы зависят от их количества и стоимости. Количество, в свою очередь, связано с объёмом отгруженной продукции и нормой расхода упаковочных материалов на единицу продукции.

Экономия на упаковочных материалах не всегда желательна, так как красивая, эстетичная, привлекательная упаковка — один из факторов повышения спроса на продукцию и увеличение затрат по этой статье окупается увеличением объёма продаж. То же можно сказать и о затратах на рекламу, изучение рынков сбыта и другие маркетинговые расходы.

В заключение анализа косвенных затрат подсчитываются резервы возможного их сокращения и разрабатываются конкретные рекомендации по их освоению.

Бальжинов А.В., Михеева Е.В. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия: Учебн.пособ., - Улан-Удэ, 2003.

Поделиться